31 / 10 / 2014
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Artículo mayo 2010  
Revista nº 163. Efectos de la solicitud de suspensión de Ejecución inmediata de la deuda Tributaria

La suspensión de la ejecución inmediata de la deuda tributaria continua planteando una serie de controversias jurídicas y lo que es peor, enfrentamientos jurisdiccionales, por su equívoca regulación e irregular interpretación en el momento de ser aplicada por parte de la Administración tributaria.

Cuando se presenta ante la Administración tributaria una solicitud de suspensión, necesariamente se hace constar en la misma la existencia de una discrepancia jurídica, tanto en cuanto al fondo de la cuestión principal, como formal, en lo referente a los diferentes requisitos que configuran el procedimiento, que debería obligar a la Administración tributaria a considerar la posibilidad de suspender la continuación del procedimiento a que se refiera, para resolver previamente la cuestión jurídica que se plantea con la solicitud de suspensión.

La existencia de un principio de fumus boni iuris, o periculum in mora, unido a la posibilidad racional de que la ejecución pueda causar daños irreversibles al interés patrimonial del obligado tributario, son motivo más que suficiente para detener la ejecución.

Cuando esto ocurre, la resolución administrativa que resuelve la petición de suspensión solicitada, al alegarse claramente la existencia del principio de buen derecho o fumus boni iuris, por ejemplo, por no ser sujeto pasivo de la figura tributaria por la que se ha exigido, nada menos que su importe en la vía de apremio, necesariamente debe pronunciarse sobre la existencia o no, sobre su procedencia o no, de este principio básico que se ha alegado en la reclamación económico-administrativa y no responder con otras cuestiones que no vienen al caso, como que no se ha aportado prueba de los graves daños irreparables que puede causar la suspensión de la ejecución, por cuanto esto es sinónimo de incongruencia omisiva, vicio de nulidad de la resolución administrativa, de quien pudiendo resolver en el fondo, prefiere aludir a otras formas de desestimación que ni siquiera se han planteado en el procedimiento.

El Tribunal Supremo dictó sentencia en fecha 23 de octubre de 2009 donde se resuelve el interesante dilema de si es posible invocar la apariencia de buen derecho, esto es, el fumus boni iuris, en vía económico-administrativa, por cuanto toda la doctrina ya consolidada del Tribunal Constitucional, del Tribunal Supremo, seguida por los demás órganos jurisdiccionales del orden contencioso-administrativo, consideran que la suspensión de la ejecución del acto administrativo forma parte de las medidas cautelares, amparadas constitucionalmente en el artículo 24 de la Constitución, y por lo tanto, como veremos a continuación, forman parte del principio también constitucional de tutela judicial efectiva.

Este principio del fumus boni iuris, supuso una gran innovación respecto a los principios tradicionales utilizados para la adopción de las medidas cautelares, al permitir valorar con carácter provisional los fundamentos jurídicos de la pretensión deducida.

Debemos comenzar recordando que el Tribunal Supremo, de forma tímida pero progresiva, a partir del Auto de 20 de diciembre de 1990, ha venido dictando una jurisprudencia unánime a favor de la tutela cautelar, reconociendo que la suspensión de un acto administrativo forma parte del derecho a la tutela judicial efectiva del artículo 24 de la Constitución, como indicábamos anteriormente, incorporando la apariencia de buen derecho como un criterio adicional a tener en cuenta a la hora de resolver.

Ahora bien, el Tribunal Supremo también ha venido declarando que la doctrina sobre el "fumus boni iuris" requiere una prudente aplicación para no prejuzgar, al resolver el incidente de medidas cautelares, la decisión del pleito, pues, de lo contrario, se quebrantaría el derecho fundamental al proceso con las debidas garantías de contradicción y prueba, salvo en aquellos supuestos en que se solicita la nulidad del acto administrativo dictado al amparo de una norma o disposición de carácter general previamente declarada nula o cuando se impugna un acto idéntico a otro que ya fue anulado jurisdiccionalmente, sentencias, entre otras, de 14 de abril de 2003 y 18 de mayo de 2004.

Nada impide aplicar esta doctrina también a la vía económico-administrativa, pues el contenido del artículo 24 de la Constitución no puede limitarse únicamente a la sede jurisdiccional, sino que debe aplicarse en cualquier ámbito de la esfera jurídico-pública, cuya actuación sirva los intereses generales, de la que en ningún caso puede desentenderse la Administración, en virtud del artículo 53.1 de nuestra Constitución, lo que explica que el Tribunal Constitucional en sentencias 110/1984, de 26 de noviembre, 90/1989, de 22 de julio y 76/1990, de 26 de abril, defendiera la extensión de la protección que dispensa el derecho a la tutela judicial a la vía económico-administrativa.

Además, aunque el Reglamento de procedimiento para las reclamaciones económico-administrativas de 1996 no hizo referencia expresa a la doctrina del fumus boni iuris, al configurar la suspensión no automática como excepcional y subordinada a la suspensión automática, hay que reconocer que reguló un supuesto que permitía otorgar directamente la suspensión sin ningún tipo de garantías, cuando se hubiera incurrido en error aritmético, material o de hecho (artículo 74.3).

Llevando estas consideraciones al caso que nos ocupa nos encontramos con una reiterada doctrina jurisprudencial que impide acordar el apremio, antes de la notificación de la resolución sobre la solicitud que se haya presentado, o en la fase procedimental que se haya presentado.

Así en la sentencia de 29 de abril de 2009, por citar una de las más modernas se señala lo siguiente:

La Administración no puede iniciar la vía ejecutiva en tanto la decisión sobre la suspensión penda sobre ella. Lo mismo cabe decir en los supuestos en los que la solicitud se produce en vía judicial. Existiendo una obligación de resolver por parte de la Administración, su inactividad nunca puede perjudicar a la reclamante que ejercita el derecho a solicitar la suspensión sin obtener una respuesta en Derecho por parte de la Administración. Esta consideración conecta directamente con el derecho constitucional a la tutela cautelar que impide la ejecutividad del acto administrativo en tanto penda la decisión de una petición de suspensión.

En el recurso resuelto por el Tribunal Supremo en la sentencia indicada, al tiempo de dictar las providencias de apremio no se había producido siquiera la resolución de inadmisión de la suspensión solicitada.

En consecuencia, la eficacia frente a la providencia de apremio de la inadmisión no se había podido desplegar, pues la eficacia de la resolución de inadmisión depende de la notificación en legal forma a la interesada. La fecha en que la interesada se dé por notificada es la que ha de tenerse en cuenta para la producción de efectos de la inadmisión de la solicitud de suspensión. En el caso de autos ni siquiera se había dictado la resolución de inadmisión cuando se dictaron las providencias de apremio.

Lo mismo cabría decir cuando ni siquiera se notifica la mencionada providencia de apremio, por cuanto la notificación se practica en domicilio irregular, cuando el correcto es puesto en conocimiento de la Administración tributaria de forma repetida, pero que ésta hace caso omiso, anunciándole además, que no es sujeto pasivo de la figura tributaria cuya exacción se pretende, nada menos, que por vía de apremio.

El Tribunal Supremo ha afirmado en las sentencias de 29 de abril de 2005 y 16 de marzo de 2006, la posibilidad de que la Administración Tributaria dicte providencia de apremio sobre una liquidación impugnada en vía económico-administrativa y respecto de la cual se ha solicitado la suspensión de la ejecución, sin haberse resuelto sobre la suspensión de la ejecución solicitada, conculca los artículos 9, 24.1 y 106.1 de la Constitución, contraviniendo la seguridad jurídica, el derecho a la tutela judicial efectiva y la prohibición de indefensión así como el sometimiento de la actividad administrativa al control de legalidad.

La providencia de apremio que la Administración tributaria dictó sin esperar a que los órganos económico-administrativos dictaran resolución sobre la suspensión solicitada de la liquidación tributaria girada con cargo al obligado tributario no resulta conforme a Derecho.

La providencia de apremio no debió dictarse por la Administración tributaria en el período de tiempo en que la liquidación impugnada se encontraba suspendida preventivamente por estarse a la espera de una resolución expresa del TEAR sobre la petición de suspensión de la liquidación practicada por la figura tributaria correspondiente.

El periodo ejecutivo debió entenderse en suspenso tras la solicitud de suspensión del acto liquidatorio impugnado por la sociedad recurrente.

No se olvide que el TEAR tenía la posibilidad de acceder a la suspensión de la liquidación impugnada incluso sin exigir garantías a la entidad recurrente caso de concurrir las circunstancias excepcionales señaladas en el art. 81 del Reglamento de Procedimiento Económico -administrativo aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto, cuyo apartado 12 permitía entender que por el hecho de presentar la solicitud de suspensión se entenderá acordada ésta con carácter preventivo hasta que el órgano competente resuelva sobre su concesión o denegación.

Lo mismo cabe decir en la regulación del artículo 233 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, que luego analizaremos.

Tal conclusión se deriva asimismo de lo dispuesto en el art. 75.4 del Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, aplicable en el momento de dictarse la sentencia del Tribunal Supremo anteriormente indicada, pues en el caso de que no sea suficiente la garantía ofrecida por cualquiera de las razones que indica, el órgano de recaudación debe resolver expresamente sobre la suspensión, hasta cuyo momento no podrá proseguir la ejecución del acto administrativo impugnado. Repárese, sobre todo, en lo dispuesto en el art. 76, apartados 7 y 8, del mismo Reglamento, donde se distingue según que el Tribunal Económico- Administrativo inadmita la solicitud de suspensión o la admita a trámite, señalando en este supuesto que tal admisión dejará en suspenso el procedimiento de recaudación desde el día de la presentación de la solicitud de suspensión, a cuyos efectos se comunicará de oficio al órgano competente, hasta el día de resolución de la misma.

De lo anterior resulta que, hasta la fecha de la resolución sobre su denegación, la suspensión deberá entenderse acordada preventivamente por lo cual cualquier actuación de la Administración tendente a la recaudación de la deuda carece de cobertura legal y debe reputarse nula.

Por lo tanto, dice la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de octubre de 2009 al haberse dictado la providencia de apremio, en el periodo de tiempo en que la deuda impugnada se encontraba suspendida preventivamente por estarse a la espera de una resolución expresa del TEAR sobre la concesión o denegación de la suspensión de la liquidación originaria, debe entenderse la nulidad de la providencia de apremio.

Siempre que se solicite por el obligado tributario recurrente la suspensión de la liquidación tributaria impugnada, debe producir el efecto inmediato de paralización inmediata de cualquier actuación de cobranza o apremio, a pesar de lo cual si la Administración tributaria sigue adelante hasta dictar providencia de apremio, o presentada la solicitud en fase ejecutiva, también sigue adelante, es evidente que concurren los requisitos legales para que se proceda a acordar la nulidad de la providencia de apremio.

La aplicación de la doctrina expuesta obligaría a conceder la suspensión del procedimiento recaudatorio, lo que nos conduciría también a la estimación del recurso contencioso-administrativo, en su caso, con expresa condena en costas a las Administración tributaria, al provocar un proceso que ella misma ha podido evitar, si hubiese atendido las causas de suspensión que se hecho valer en el escrito de reclamación económico-administrativa.

Debemos insistir en este aspecto. La oposición al procedimiento de apremio está expresamente tasado, al no poder discutirse cuestiones legales que son propias de la obligación principal y que se supone debieron ser alegadas en la fase de pago voluntario.

El artículo 165 de la Ley 58/2007, de 17 de diciembre, General Tributaria, en relación con los artículos 224 y 233 del mismo texto legal, así lo reconoce, pero sólo hace mención de determinadas causas de oposición al apremio, que son las siguientes: la existencia de error material, aritmético o de hecho en la determinación de la deuda, el previo pago de la deuda, que ha sido ésta condonada, compensada, aplazada o suspendida o que ha prescrito el derecho a exigir el pago.

Estas son las causas de oposición, que en virtud de una consolidada jurisprudencia, deben entenderse de interpretación restrictiva. No obstante, hay otras causas que tanto la Administración tributaria como los órganos jurisdiccionales, especialmente éstos últimos, sí que aceptan con regularidad cuando se trata, por ejemplo, de la ejecución en apremio dirigida contra quien no es sujeto pasivo, es decir, quien no es obligado tributario en ninguna de las modalidades que recoge el artículo 34 de la Ley General Tributaria.

¿Cómo es posible que esto pueda suceder? ¿Se puede iniciar y mantener un procedimiento de apremio contra quien no es obligado tributario? Y si no es obligado tributario en ninguna de las modalidades especificadas en el artículo 34 de la Ley General Tributaria, claramente es porque no se ha realizado el hecho imponible, que en los términos en que está redactado el artículo 20 del texto legal indicado, supone por lo tanto, que no ha nacido la obligación tributaria, que en su aspecto principal, (artículo 19 del mismo texto legal) tiene por objeto el pago de la cuota tributaria.

La conducta administrativa expuesta anteriormente no tiene fundamento ni amparo en ninguna norma jurídica. Si no surge a la vida del Derecho ninguna obligación tributaria, porque no se ha realizado el hecho imponible, es imposible que pueda existir un obligado tributario y más imposible todavía que se dirija contra un imaginativo contribuyente, un procedimiento de apremio. No hay relación jurídico tributaria en los términos exigidos por el artículo 17 de la Ley General Tributaria, al no existir obligaciones, ni deberes de naturaleza fiscal que puedan unir al obligado tributario con la Administración tributaria.

Pero si éste interpone reclamación administrativa y solicita la suspensión de la ejecución por alegar, que no es sujeto pasivo de la figura tributaria cuya exacción está en fase de apremio, que no se le ha notificado la resolución en su domicilio, y alega la existencia de un evidente y clarísimo buen derecho o fumus boni iuris, es inadmisible que la respuesta desestimatoria al recurso administrativo interpuesto se fundamente sólo en causas no alegadas, o que no respondan al objeto y finalidad de ese recurso que sólo consistía en poner, una vez más, en conocimiento de la Administración tributaria, que el procedimiento de apremio y también la irregular exigencia de pago en la fase voluntaria, se fundamentaba en un grave error, nada menos, que el recurrente no era obligado tributario.

Eduardo Barrachina Juan

Magistrado por oposición de lo Contencioso-administrativo

Tribunal Superior de Justicia de Cataluña

 

 
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